“房地产税”：难以言说的博弈

一定要慎之又慎。

目前，至少以下几个重要问题尚未形成普遍共识。



二、中国国情特殊，设计“房地产税”无国际经验可借鉴


我国有两个特点，发展水平低与土地国有。这两个特点就决定了，如果想设计一个对居民住房征收的财产税，不能简单复制土地私有制国家的房地产税法。

20世纪80年代出台至今仍在实施中的企业缴纳的税里，有一个叫房产税，这是财产税，还有一个叫土地使用税，这是行为税。不管国有企业、集体企业还是私营企业，都要缴纳。现在一些专家建议在对居民住宅征收“房地产税”中把土地也作为住宅财产的一部分来征收财产税，这在法理上是有问题的。

如果住宅用地可以征收“房地产税”，那么企业的用地更可以征收“房地产税”了，但是为什么对企业要征这两个税呢？这是有法理依据的。如果考虑把居民的这两个税合在一起征，首先要论证企业用地使用税和房产税是否应该也可以合并的问题，如果不能说明企业这两个税应该也可以合并，就无法解释为什么企业要分两个税，居民就可以合成一个税。

十八届三中全会决议中用了“房地产税”这个术语。“房地产税”和房产税，这两个名称有一个非常大的实质内容的变化，就是“房地产税”包含了土地资产。如果设计一个包括国有土地在内的财产税，还要由住宅所有人交纳国有土地的财产税，估计法学专家们会有很多的不同意见。

现在“房地产税”立法这项工作由全国人大负责，国务院及财政部、建设部、税务总局等部门配合。根据目前收集的全世界许多国家关于“房地产税”的税法，发现这些“房地产税”所在的经济体都是实行土地私有制的。而我们是要研究和起草一个在土地国有制基础上的私人住宅的“房地产税”，外国这些税法不能照搬。而目前尚未找到一个土地国有制的经济体对居民住宅征收的“房地产税”税法。

有专家提出香港的“差饷”就是在公有土地制度下对居民住宅征收的房地产税。众所周知，“差饷”是指政府要用这笔钱解决警察的经费需要。问题是为什么不称之为“房地产税”？正是因为将其称为“房地产税”会出现法理问题，才使用“差饷”这个回避法理问题的名称。我国内地税制也有这样的实例，比如用于城乡建设维护、教育用途的城乡建设维护税、教育费附加。这种根据用途征收的税就不存在名称上的法理问题。所以，香港的“差饷”不但不能成为土地公有制下征收居民住宅房地产税的依据，反而说明土地公有制下征收居民住宅房地产税存在法理问题。有的专家主张对居民住宅征收包括土地财产在内的房地产税，但又主张改为“社区税”，这恰恰说明专家对房地产税还是存在法理的疑虑。



三、“房地产税”立法需要突破的法理障碍


自从2012年房产税扩大到居民住宅领域的试点在上海与重庆启动以来，争论一直不断。从学术界目前讨论的情况来看，至少有以下几个问题在立法工作中需要研究明确。

第一，“房地产税”是一个税种，还是与房地产有关的税种所构成的一种体系？

这两种理解在学术界中都有学者主张。但是，如果由全国人大立法，显然不是第二种理解，因为建筑安装和不动产业的营业税已经改为增值税，如果把“房地产税”理解为所有有关房地产的税种，而目前全国人大没有启动增值税的立法工作。因此，全国人大所承担的“房地产税”立法工作应该只是一个税种，而不是所有与房地产相关的税收体系。

第二，“房地产税”是增加一个税种，还是同时调整与房地产相关的税收体系？

上海和重庆试点的房产税是在其他房地产税种均不调整的前提下增加一个对居民住宅保有环节征税的税目。而试点启动后的一任财政部长在上任以后公开发表的主张是要在减少居民住宅交易环节税收的前提下，增加保有环节的税收。这和上海与重庆试点的思路显然不同，需要在立法中研究明确。

第三，“房地产税”是财产税还是行为税？

我国现行土地制度规定城镇土地属于国有，农村土地属于集体所有。因此，20世纪80年代设立房地产税制时，对企业房地产税收出台了两个性质不同的税种。一个是房产税，属财产税性质；一个是土地使用税，属行为税性质。我国住宅制度改革以后，建筑物完全属于私人财产，住宅所占据的土地仍属于国有。这就必然引发一个“房地产税”立法的前提问题：“房地产税”是财产税，还是行为税？“房地产税”立法必须明确这个问题。

第四，“房地产税”作为财产税立法的法理障碍。

按照税收法治原则，财产税是对财产所有者征收的。如果“房地产税”是财产税，财产所有者就是纳税人。国有土地所有者是国家，具体代表人是各级政府。对土地征收财产税，就是某一级政府对其他政府甚至对自身的财产征税，这显然是毫无意义的。据了解，目前没有发现一个市场经济国家是对国有土地征收财产税的。这就是我国“房地产税”作为财产税的法理障碍。因为中国城镇土地国有制是不可变更的，对国有土地征收财产税与法理相悖，不可取。

第五，“房地产税”作为行为税立法的法理障碍。

在计划经济时期，国家无偿划拨土地供企业使用，企业并不是从市场上取得土地使用权。在这种土地制度下，国家对企业使用国有土地的“行为”开征了土地使用税。随着经济体制改革的深入，土地国有制没有改变，而企业取得国有土地使用权的制度从政府无偿划拨改为企业在招投标市场上购买国有土地使用权。虽然有些地方政府为了招商引资仍然无偿或低价转让国有土地使用权，但住宅项目开发商必须支付获取70年国有土地使用权的费用，在政府预算科目上被叫作“土地使用权转让收入”。而购买住宅的人在支付给开发商的价款中已经包含了70年土地使用费。如果房屋购买者已经被住宅所占据的国有土地支付了70年使用费，政府再出台一个对住宅所有者征收的国有土地使用税，这种税费重复征收的制度会使“房地产税”与出售国有土地使用权的招拍挂制度在法理上相悖。



四、“房地产税”立法中，地方和中央的财权博弈


第一，地方税的立法权问题。

在哪些税制要素上授予地方立法权。对授予地方的立法权有何种限制。中央如何对地方行使立法权实施有效监控。总之，如何在“房地产税”立法中处理中央与地方税收立法权力划分问题是难题之一。

第二，“房地产税”与中央转移支付的关系。

无论居民住宅“房地产税”的立法会授予地方多大权力，调整何种税制要素，地方政府事实上会拥有此税种在税收收入规模上一定的调整权力，在一定幅度内可以多收一些或者少收一些。在1994年出台的分税制中，税收返还的公式规定，各地增值税收入增长与税收返还正相关，但若干地方税种的收入增长与税收返还负相关，这些收入增长越多，税收返还数量越少。这也是一些发达国家的做法。从德国经验来看，同样一个房地产税，但两个州评估值不同，中央政府就得向收入少的州提供更多的